Inspecteur gehouden aan zijn eigen standpunt over de woonplaats
In deze procedure wisselt de inspecteur een aantal keer van standpunt over de woonplaats van belanghebbende. Het Hof gaat daar in mee. De Hoge Raad hakt de knoop door en oordeelt dat de inspecteur met zijn standpunt in de aanslag- en bezwaarfase in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt. En hij maakt duidelijk dat een beroep op het vertrouwensbeginsel naar objectieve maatstaven wordt beoordeeld.
Dat volgt uit het arrest van 7 augustus 2026 (HR 7 augustus 2026, nr. 24/03206, ECLI:NL:HR:2026:1340).
Wat is er aan de hand?
Persoonlijke situatie en werk
Belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit. (r.o. 2.1)
Vanaf 2007 woont hij met zijn latere echtgenote in haar woning in Den Haag. In 2013 trouwen zij. (r.o. 2.2)
In 2012 wordt hij bestuurder van een Nederlandse vennootschap. Die is feitelijk gevestigd in Monaco. Hij sluit ook een arbeidsovereenkomst met een kleindochtervennootschap in Monaco. (r.o. 2.3 en 2.4)
Medio 2012 huurt hij een appartement in Monaco. Zijn echtgenote verhuist daar in december 2012 naartoe. (r.o. 2.6)
De Haagse woning wordt vanaf februari 2013 verhuurd. De huurder zegt op per 1 december 2014. Daarna staat de woning te huur, maar wordt niet meer verhuurd. (r.o. 2.6)
In het najaar van 2015 neemt de vennootschap haar hoofdkantoor in Nederland in gebruik. (r.o. 2.7)
Per 18 april 2016 sluit belanghebbende een arbeidsovereenkomst met de vennootschap. Die met de kleindochtervennootschap wordt ontbonden. (r.o. 2.8)
Van 1 januari tot en met 17 april 2016 (de eerste periode) verblijft hij 48 dagen in Nederland en 44 dagen in Monaco. In die periode geniet hij zijn cash bonus en RSU’s volledig. (r.o. 2.9 en 2.11)
In april 2016 betrekt zijn echtgenote een vakantiewoning in Australië. (r.o. 2.9)
Volgens de BRP staat hij van 1 juli 2012 tot en met 17 april 2016 ingeschreven in Monaco en vanaf 18 april 2016 weer in Den Haag. (r.o. 2.10)
Aangifte en standpunten van de inspecteur
In zijn aangifte IB/PVV 2016 gaat belanghebbende uit van binnenlandse belastingplicht vanaf 18 april 2016. (r.o. 2.12)
Het loon uit de eerste periode is voor 20 procent verloond door de vennootschap en voor 80 procent door de kleindochtervennootschap. In de aangifte maakt belanghebbende onderscheid tussen inkomsten uit werkzaamheden voor de vennootschap en inkomsten uit werkzaamheden voor de kleindochtervennootschap. Dat laatste deel rekent hij niet tot zijn belastbare inkomen uit werk en woning. (r.o. 2.11 en 2.12)
21 februari 2019: de inspecteur kondigt aan van de aangifte af te wijken. Volgens hem ligt de fiscale woonplaats bij de echtgenote in Monaco en Australië, en niet in Nederland. (r.o. 2.13)
Aanslag: de inspecteur gaat ervan uit dat belanghebbende het hele jaar 2016 buiten Nederland woonde. De aftrek voor de eigen woning en de persoonsgebonden aftrek vervallen. (r.o. 2.14)
6 december 2019, bezwaarfase: de inspecteur schrijft dat de cash bonus is ontvangen in de periode dat belanghebbende in Monaco woonde. (r.o. 2.15)
20 oktober 2020, uitspraak op bezwaar: belanghebbende woont vanaf 18 april 2016 in Nederland. De aftrekposten worden alsnog toegestaan. (r.o. 2.16 en 2.17)
In dezelfde uitspraak op bezwaar rekent de inspecteur via interne compensatie ook de inkomsten die belanghebbende aan zijn werkzaamheden voor de kleindochtervennootschap had toegerekend, tot het belastbare inkomen uit werk en woning. Volgens de inspecteur zijn ook die inkomsten een beloning voor zijn werkzaamheden als bestuurder van de vennootschap en daarom in Nederland belastbaar op grond van artikel 7.2, lid 7, Wet IB 2001 (tekst 2016). (r.o. 2.16 en 2.17)
Voor het Hof stelt de inspecteur zich nader op het standpunt dat belanghebbende ook in de eerste periode in Nederland woonde. (r.o. 3.1)
Belanghebbende doet een beroep op het vertrouwensbeginsel. Dat doet hij voor het eerst ter zitting van het Hof. (r.o. 3.2)
De ruling
In 2014 is er vooroverleg tussen de vennootschap en de Belastingdienst over de verplaatsing van het hoofdkantoor. Daarop volgt een ruling. (r.o. 2.7)
Op 21 december 2016 schrijven belanghebbende en de vennootschap, onder verwijzing naar de ruling, een brief aan de inspecteur. Die gaat over de gevolgen van een verhuizing van belanghebbende naar Nederland voor de heffing over de RSU’s. (r.o. 2.7)
Belanghebbende stelt dat de ruling bij hem het vertrouwen heeft gewekt dat de RSU’s niet in Nederland worden belast. (r.o. 4.3.1)
Wat vindt het Hof ervan?
Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende in de eerste periode een duurzame band van persoonlijke aard had met Nederland. Hij woonde dus ook in die periode in Nederland.
Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt. Volgens het Hof is niet aannemelijk dat de inspecteur vertrouwen heeft gewekt. Het Hof let daarbij op twee punten:
belanghebbende heeft het beroep pas ter zitting van het Hof gedaan;
uit zijn eigen verweerschrift in hoger beroep leidt het Hof af dat ook belanghebbende vond dat het onderzoek en het standpunt van de inspecteur alleen over de tweede periode gingen.
Belanghebbende had in beroep wel zijn ongenoegen geuit over de wisselende standpunten van de inspecteur. Maar hij had toen niet gesteld dat daardoor vertrouwen was gewekt.
Ook het beroep op de ruling faalt. Volgens het Hof gaat de brief van 21 december 2016 alleen over RSU’s die in de toekomst onvoorwaardelijk worden. De RSU’s uit 2016 had belanghebbende al in de eerste periode genoten.
Beslissing Hoge Raad
Vertrouwensbeginsel
Woonplaats
De Hoge Raad leest in het oordeel van het Hof een subjectieve maatstaf. Het Hof kijkt naar wat belanghebbende zelf vond en naar het moment waarop hij het beroep deed op het vertrouwensbeginsel. Dat is niet de juiste toets.
Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat aan de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht. De betrokkene moet daaruit in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs hebben kunnen en mogen afleiden of, en zo ja, hoe de inspecteur in een concreet geval een bevoegdheid zou uitoefenen. Dat wordt naar objectieve maatstaven beoordeeld. Het Hof gaat dus uit van een onjuiste rechtsopvatting.
Vervolgens beslist de Hoge Raad zelf. Uit de stukken volgt:
de inspecteur nam in de aanslag- en bezwaarfase eerst uitdrukkelijk het standpunt in dat belanghebbende het hele jaar 2016 niet in Nederland woonde;
later nam hij uitdrukkelijk het standpunt in dat belanghebbende in de tweede periode wel in Nederland woonde. Hij paste zijn standpunt dus aan, maar bleef steeds uitdrukkelijk op het standpunt staan dat belanghebbende in de eerste periode niet in Nederland woonde. Dat standpunt was gebaseerd op zijn eigen onderzoek naar de woonplaats in het hele jaar 2016, waarbij hij kennis nam van alle daarvoor benodigde feiten en omstandigheden.
Daarmee is bij belanghebbende het in rechte te beschermen vertrouwen gewekt dat hij in de eerste periode niet in Nederland woonde. Het verwijzingshof moet daarvan uitgaan.
Ruling
Ook het middel gericht tegen de beslissing over ruling slaagt. Het Hof is alleen ingegaan op de brief van 21 december 2016. Belanghebbende stelde ook dat de ruling op zichzelf al vertrouwen had gewekt dat de RSU’s niet in Nederland zouden worden belast. Op die essentiële stelling heeft het Hof niet gereageerd. Het verwijzingshof moet dit opnieuw beoordelen. Daarbij moet het ervan uitgaan dat belanghebbende in de eerste periode niet als inwoner van Nederland kan worden aangemerkt.
Na verwijzing
Wat betekent dit voor de verdere procedure? Na verwijzing gaat het voor de eerste periode om de vraag of de verdeling van het loon tussen de vennootschap en de kleindochtervennootschap (de salary split) moet worden gevolgd. Belanghebbende stelt dat zijn medebestuurders ook een salary split hadden en dat de Belastingdienst die alleen bij hem niet heeft gevolgd. Hij doet daarom een beroep op het gelijkheidsbeginsel (r.o. 3.4.1).
Omdat belanghebbende in de eerste periode niet als inwoner kan worden aangemerkt, kan het verwijzingshof hem alleen vergelijken met medebestuurders die ook niet in Nederland woonden. Het verwijzingshof moet onderzoeken of die medebestuurders woonden in een land waarover Nederland op grond van artikel 7.2, lid 2, letter b, in samenhang met lid 7, Wet IB 2001 (tekst 2016) kan heffen. En of de inspecteur bij hen de salary split heeft aanvaard. Is dat zo, dan kan het verwijzingshof niet zonder nadere motivering oordelen dat de situatie van belanghebbende anders is (r.o. 4.4.4 en 4.6.4). Faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel, dan moet het verwijzingshof alsnog beoordelen of de gehele beloning is toe te rekenen aan de werkzaamheden voor de vennootschap (r.o. 4.6.5).
Wat vind ik ervan
Er spelen meerdere kwesties tegelijk: vertrouwensbeginsel over de woonplaats, de ruling over de RSU’s en de salary split met het beroep op het gelijkheidsbeginsel. Omdat de inspecteur meerdere keren van standpunt wisselt over de woonplaats, staan de feiten niet vast en dat bemoeilijkt de beoordeling van de geschilpunten. Dat maakt het arrest ook lastig te doorgronden.
Objectieve beoordeling vertrouwensbeginsel
Belangrijk om mee te nemen uit dit arrest is de beslissing, dat 'de vraag of vertrouwen is gewekt, objectief moet worden beoordeeld.' Ik denk dat dit altijd al gold, maar in deze zaak kwam dit expliciet aan de orde. Het gaat er dus om wat de inspecteur heeft geschreven en gedaan. Hoe belanghebbende het zelf ziet of zag, is niet beslissend.
Ook het late moment waarop belanghebbende het beroep deed, telt bij die objectieve toets niet mee. Wat mij opvalt, is dat het Hof het late moment belanghebbende tegen werpt, terwijl de inspecteur zelf ook pas voor het Hof met zijn nieuwe standpunt over de eerste periode komt. Het arrest gaat daar verder niet op in.
Dat de inspecteur in de loop van de procedure drie verschillende standpunten innam, vind ik behoorlijk moeizaam en compliceert de beoordeling van de geschilpunten. Eerst woonde belanghebbende het hele jaar buiten Nederland. Daarna vanaf 18 april 2016 in Nederland. Voor het Hof ook in de eerste periode. Zo kun je als belanghebbende natuurlijk niet procederen. De Hoge Raad maakt aan die onzekerheid een einde. Over de eerste periode was de inspecteur in de aanslag- en bezwaarfase steeds duidelijk: belanghebbende woonde de eerste periode niet in Nederland. Dat standpunt nam hij uitdrukkelijk in, na onderzoek naar het hele jaar en met kennis van alle feiten. Daar wordt hij nu aan gehouden. Naar mijn mening terecht.
Nu duidelijk is dat belanghebbende de eerste periode niet in Nederland woonde, kan het verwijzingshof het beroep op het gelijkheidsbeginsel beoordelen. Het Hof moet daarbij nader feitenonderzoek doen. Is er sprake van gelijke gevallen?
Ook moet het beroep op het vertrouwensbeginsel ten aanzien van de ruling na verwijzing nader worden onderzocht.